TÜRKİYE CUMHURİYETİ ANAYASA MAHKEMES İ BİRİNCİ BÖLÜM KARAR YAPI VE KRED İ BANKASI A .Ş. (2) (Başvuru Numarası: 2018/14110) Karar Tarihi: 9/6/2021 Başvuru Numarası : 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 2BİRİNCİ BÖLÜM KARAR Başkan : Hasan Tahsin GÖKCAN Üyeler : Hicabi DURSUN Muammer TOPALYusuf Şevki HAKYEMEZİrfan FİDAN RaportörBaşvurucuVekili : Ayhan KILIÇ : Yap ı ve Kred i Bankası A .Ş. : Av. Tayfun GÜNER I. BAŞVURUNUN KONUSU 1. Başvuru, mükerrer zarar indirimi yap ıldığı gerekçesiyle ikmalen verg
TÜRKİYE CUMHURİYETİ ANAYASA MAHKEMES İ BİRİNCİ BÖLÜM KARAR YAPI VE KRED İ BANKASI A .Ş. (2) (Başvuru Numarası: 2018/14110) Karar Tarihi: 9/6/2021 Başvuru Numarası : 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 2BİRİNCİ BÖLÜM KARAR Başkan : Hasan Tahsin GÖKCAN Üyeler : Hicabi DURSUN Muammer TOPALYusuf Şevki HAKYEMEZİrfan FİDAN RaportörBaşvurucuVekili : Ayhan KILIÇ : Yap ı ve Kred i Bankası A .Ş. : Av. Tayfun GÜNER I. BAŞVURUNUN KONUSU 1. Başvuru, mükerrer zarar indirimi yap ıldığı gerekçesiyle ikmalen vergi ziya ı cezal ı kurumlar vergisi tarh edilmesi nedeniyle mülkiyet hakk ının ihlal edildi ği iddias ına ilişkindir. II. BAŞVURU SÜREC İ 2. Başvuru 23/5/2018 tarihinde yap ılmıştır. 3. Başvuru, başvuru formu ve eklerinin idari yönden yapılan ön incelemesinden sonra Komisyona sunulmuştur. 4. Makul sürede yargılama hakk ının ihlal edildi ğine ilişkin şikâyet yönünden Komisyonca ayırma kararı verilerek an ılan şikâyet 2019/970 başvuru numarasına kaydedilmi ş ve belirtilen şikâyetin ba şvuru yollarının tüketilmemesi nedeniyle kabul edilemez oldu ğuna 8/3/2019 tarihinde karar verilmi ştir. 5. Komisyonca ba şvurunun kalan bölümünün kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm taraf ından yapılmasına karar verilmi ştir. 6. Başvuru belgelerinin bir örne ği bilgi için Adalet Bakanl ığına gönderilmiştir. III. OLAY VE OLGULAR 7. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildi ği şekliyle ilgili olaylar özetle şöyledir: Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 38. Başvurucu, bankac ılık faaliyetinde bulunan bir anonim şirkettir. Ba şvurucu 2006 y ılı Ekim ay ında Koçbank Anonim Şirketi (Koçbank) ile devir yoluyla birle şmiş ve Yap ı Kredi Bankas ı Anonim Şirketi unvan ıyla faaliyetine devam etmi ştir. A. Vergi İncelemesi Süreci 9. 30/1/2002 tarihli ve 4743 say ılı Kanun'la 18/6/1999 tarihli ve mülga 4389 say ılı Bankalar Kanunu'na eklenen geçici 4. maddeyle, bankac ılık sisteminde güven ve istikrar ın korunmas ı ve 2001 ekonomik krizinin bankalar ın sermayeleri üzerindeki olumsuz etkilerinin bertaraf edilmesi amac ıyla bankalar ın krediler ve di ğer alacaklar için ayr ılmas ı gereken karşılıklardan, kur de ğişimlerinden veya di ğer faaliyetlerinden kaynaklanan zararlar ının belirlenmesi için Bankac ılık Düzenleme ve Denetleme Kurumuna (BDDK) baz ı yetkile r verilmiştir. An ılan maddenin (13) numaral ı fıkras ıyla, bankalar ın 2001 y ılı bilançolar ını enflasyon düzeltmesine tabi tutmalar ı imkân ı getirilmi ştir. Buna göre kanuni ve yedek akçeler ile sermayenin azalt ılmas ına konu edilen zararlar ın bankalar ın kazanc ının tespitinde gider olarak matrahtan indirilmesi öngörülmü ştür. 10. BDDK taraf ından an ılan maddede tan ınan yetki uyar ınca Koçbank ın 2001 y ılı mali tablolar ı bağıms ız denetim kurullar ına haz ırlat ılm ış ve incelenmi ştir. EPDK'n ın haz ırlad ığı 31/12/2001 tarihli mali tablolara ili şkin düzeltmeleri gösteren tablo ile düzeltilmi ş konsolide olmayan mali tablolara göre Koçbank ın 2001 hesap dönemi zarar ı 267.360.000 TL, geçmiş yıl zarar ı da 186.510.000 TL olarak bulunmu ştur. Dan ıştay Dördüncü Dairesinin aşağıda değinilecek olan karar ından anla şıldığı üzere 267.360.000 TL 2001 hesap dönemi zarar ı BDDK'n ın düzeltmesi sonucu ortaya ç ıkan bir rakamd ır. Bu düzeltmenin sebebi -Dan ıştay karar ında aktar ıldığı kadar ıyla- bankan ın enflasyon muhasebesi sonucu fazla hesaplanan i ştirak değeri için kar şılık ay ırmas ı, bankan ın iştiraki olan Hür Emlak A. Ş. için karşılık ayr ılmas ı ve Sell&Buy back i şlemlerine konu edilen menkul k ıymetlerin reeskontlar ın düzeltilmesi oldu ğu anlaşılmaktad ır. BDDK 12/6/2002 tarihli yaz ıyla bu sonuçlar ı Koçbanka bildirmi ştir. 11. Koçbank taraf ından 14/8/2012 tarihinde sunulan 2001 y ılı kurumlar vergisi beyannamesinde BDDK'n ın tespit etti ği enflasyon düzeltmesi zarar ından 2001 y ılı ile ilişkilendirilebilen 267.360.000 TL tutar ındaki cari dönem zarar ı "ticari bilanço zarar ı" sat ırında bildirilmi ş, ayr ıca 194.388.961,88 TL enflasyon muhasebesi zarar ı "kanunen kabul edilmeyen gider" içinde matraha ilave edilmi ştir. 12. Bankalar ın 2001 y ılı bilançolar ını enflasyon düzeltmesine tabi tutmalar ı neticesinde bankac ılık sektöründe önemli kurum zararlar ı oluşmuştur. Vergi idaresinin görüşüne göre yüksek enflasyon dönemindeki mali tablolar ın düzeltilmesi sonucunda 31/12/2001 tarihli bilançolarda olu şan cari dönem zararlar ı ve geçmi ş yıl zararlar ı vergi mevzuat ı uyar ınca kanunen kabul edilmeyen gider mahiyetindedir fakat bankalar bu zarar ın indirim konusu yap ılabileceğini değerlendirdiklerinden mesele yarg ı mercileri önüne taşınm ıştır. 13. Nitekim Koçbank 2003, 2004 ve 2005 y ılı kurumlar vergisi beyannamelerini ihtirazi kay ıtla vererek bu zarar ın indirim konusu yap ılıp yap ılmayacağını vergi yarg ısına taşımıştır. Vergi mahkemeleri ba şvurucu lehine kararlar vermi ş ancak -ba şvurucunun beyan ına göre- davalar temyiz a şamas ında derdest iken 20/2/2008 tarihli ve 5736 say ılı Baz ı Kamu Alacaklar ının Uzlaşma Usulüyle Tahsili Hakk ında Kanun yürürlü ğe girmiştir. Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 414. Mahkemeler aras ında görü ş ayr ılıklar ının da oluştuğunu dikkate alan kanun koyucu bu uyu şmazl ıklar ın uzlaşma yoluyla çözümlenmesi amac ıyla 5736 say ılı Kanun'u ihdas etmi ştir. Bu Kanun 27/2/2008 tarihli Resmî Gazete'de yay ımlanarak ayn ı tarihte yürürlüğe girmiştir. An ılan Kanun'un 3. maddesinde kanuni ve ihtiyari yedek akçeler ile sermayenin azalt ılmas ına konu edilen zararlar ın matrahtan indirilmesiyle ilgili olarak bankalar taraf ından başlatılan yarg ısal süreçlerin, bankalar ın bu zararlar ın %65'ini 2001 y ılına ait kurum kazanc ının tespitinde geçmi ş yıl zarar ı olarak dikkate almalar ı ve bu konuda açt ıklar ı tüm davalardan feragat etmeleri şart ıyla sonland ırılmas ı imkân ı getirilmiştir. 15. Başvurucu 27/3/2008 tarihli dilekçeyle Koçbank taraf ından aç ılm ış buluna n davalar için an ılan imkândan yararlanmak için ba şvurmuştur. Dilekçeye eklenen düzeltme beyannamesinde ticari bilanço zarar ı -ilk beyannamede oldu ğu gibi- 267.360.000 TL, 2000 yılı zarar ı 50.448.217,70 TL, geçmi ş yıl zarar ı ise 265.438.427,54 TL olarak gösterilmi ştir. Enflasyon zarar ı ise BDDK taraf ından tespit edilen 186.510.000 TL geçmi ş yıl zarar ı ile 198.533.961,67 TL kanunen kabul edilmeyen gider toplam ı olan 385.044.027,69 TL'nin %65'inin al ınmas ı suretiyle 250.278.618,70 TL olarak hesaplanm ıştır. 16. Vergi idaresince 267.360.000 TL'nin dönem zarar ı olarak dikkate al ınmas ının, ayr ıca gerek 14/8/2002 tarihinde verilen kurumlar vergisi beyannamesinde gerekse 23/3/2008 tarihinde verilen düzeltme beyannamesinde "geçmiş yılı zararlar ı" bölümünde "2000 y ılı diğer zararlar" aç ıklamas ıyla 50.448.217,70 TL'nin yer alm ış olmas ının enflasyon düzeltmesi yönünden mükerrer zarar indirimine sebebiyet verdi ği gerekçesiyle Koçbank ın 2001 y ılı hesaplar ı enflasyon düzeltmesi yönünden incelemeye al ınm ıştır. 17. Gelirler ba şkontrolünce yap ılan inceleme sonucunda düzenlenen 3/11/2009 tarihli raporda Koçbank ın düzeltme beyannamesinde zarar olarak gösterdi ği tutar ın 194.388.961,88 TL'sinin kanunen kabul edilmeyen gider niteli ğinde olduğu ve bunun indirim konusu yap ılamayaca ğı sonucuna ula şılm ış, ayr ıca 50.448.217,70 TL olan 2000 y ılı zarar ı da beyannameden ç ıkar ılm ıştır. Rapordaki temel ele ştirinin 2001 y ılı için verilen düzeltme beyannamesinde 2000 y ılına ait mali zarar ın indirilmesine yönelik oldu ğu anlaşılmaktad ır. Raporda özetle şu tespitler yap ılm ıştır: i. 27/3/2008 tarihli 2001 y ılı kurumlar vergisi düzeltme beyannamesinde 2000 yılı kurum zarar ı 50.448.217,70 TL, ticari bilanço zarar ı 267.360.000 TL, kanunen kabul edilmeyen gider ise 343.404.500,86 TL olarak gösterilmi ştir. Kanunen kabu l edilmeyen gider kaleminin içinde 194.388.961,68 TL enflasyon düzeltmesi zarar ı, 2.774.000 TL forward gelir reeskontu ve 1.401.000 TL i ştirak değer düşüklüğü karşılığı da yer almaktad ır. ii. Kurumun enflasyon düzeltmesi sonras ı 2001 hesap dönemi zarar ının 267.360.000 TL ve enflasyon düzeltmesi öncesi ticari bilanço zarar ının 72.971.038,32 TL oldu ğu gözetildi ğinde 194.388.961,68 TL enflasyon düzeltmesi zarar ının kanunen kabul edilmeyen giderlerden tenzili gerekmektedir. iii. Bankalardaki enflasyon muhasebesinin dayana ğını BDDK taraf ından çıkar ılan ve 1/2/2002 tarihli ve 24658 say ılı Resmî Gazete'de yay ımlanan Yönetmelikte düzenlenen "Enflasyon Muhasebesi" hükümleri olu şturmaktad ır. 5736 say ılı Kanun'un 3. maddesi henüz 213 say ılı Kanun'daki enflasyon düzeltmesine ilişkin hükümlerin yürürlükte bulunmad ığı ve BDDK'n ın an ılan Yönetmeli ğine göre enflasyon muhasebesinin yap ılmas ı gerektiği bir döneme ili şkindir. Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 5iv. Mülga 4389 say ılı Kanun'un geçici 4. maddesi uyar ınca yüksek enflasyo n dönemindeki mali tablolar ın düzeltilmesi sonucunda 31/12/2001 tarihli bilançolarda oluşan cari dönem zararlar ı ve geçmi ş yıl zararlar ı vergi mevzuat ına göre kanunen kabul edilmeyen gider mahiyetindedir. Ancak 5736 say ılı Kanun bankalar lehine bir hüküm getirerek bunlar ın %65'inin zarar olarak indirim konusu yap ılmas ına olanak sağlam ıştır. Bu durumda 31/12/2001 tarihli bilançoda yer alan geçmi ş yıl zarar ının %65'inin 2001 y ılı beyannamesinde "geçmiş yıl zarar ı" olarak dikkate al ınmas ının yan ında ayr ıca 2000 y ılı kurumlar vergisi beyannamesinde yer alan geçmi ş yıl mali zarar ının "mukayyet de ğeri ile geçmi ş y ıl zarar ı" olarak dikkate al ınmas ı mükerrerli ğe yol açmaktad ır. v. Bu durumda 194.389.961,68 TL enflasyon düzeltmesi zarar ının kanune n kabul edilmeyen giderlerden tenzil edilmesi gerekmektedir. Bu tutar ile 186.510.000 TL geçmi ş yıl zarar ı toplam ının %65'inin al ınmas ıyla bulunan 247.584.325,09 TL 5736 say ılı Kanun uyar ında indirilebilecek zarar olarak saptanm ıştır. Mükellefin devam eden y ıllara ilişkin vergi matrah ının bu şekilde düzeltilmesi ve bunun sonucunda 2004 y ılı için ortaya ç ıkan 17.529.193,07 TL'nin bir kat vergi ziya ı cezal ı olarak ikmalen tarh edilmesi gerekmektedir. 18. Vergi inceleme raporundaki öneri do ğrultusunda 2004 y ılına ilişkin olarak başvurucu ad ına düzenlenen 1/12/2009 tarihli ihbarnamelerle 17.529.193,07 TL kurumlar vergisi tarh edilmi ş ve vergi z ıyaı cezas ı uygulanm ıştır. B. Vergi Yarg ısı Süreci 19. Başvurucunun talebiyle 15/4/2010 tarihinde yap ılan görüşmelerde uzla şman ın vaki olmamas ı üzerine ba şvurucu, an ılan tarhiyat ın iptali istemiyle İstanbul 3. Vergi Mahkemesinde (Vergi Mahkemesi) dava açm ıştır. Dava dilekçesinde özetle şunlar ileri sürülmüştür: i. 5736 say ılı Kanun'un 3. maddesinin (1) numaral ı f ıkras ında kanun kapsam ında başvuruda bulunanlar ın bu konuda açt ıklar ı davalardan feragat etmeleri hâlinde idarece ihtilaf ın sürdürülemeyece ği hükme ba ğlanm ıştır. Daha önce konuyla ilgili olarak açt ığı davada ilk derece mahkemesince lehine karar verildi ği hâlde dava temyiz aşamas ında derdest iken 5736 say ılı Kanun'dan yararlanmak için davadan feragat etmi ştir. Bunun yan ında başvuru dilekçesi ekinde sundu ğu düzeltme beyannamesine göre ortaya ç ıkan vergiyi de ödedi ği hâlde ayn ı konudaki ihtilaf ın sürdürülmesi 5736 say ılı Kanun'un an ılan hükmüne ayk ırıdır. ii. Vergi incelemesinde 4/1/1961 tarihli ve 213 say ılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. ve devam ı maddelerindeki zamana şımı hükümleri gözard ı edilmiştir. İncelenen dönem 2001 y ılına ilişkin olduğundan 213 say ılı Kanun'un 114. maddesi uyar ınca 31/12/2006 tarihi itibar ıyla tarh zamana şımı süresi dolmu ştur oysa tarhiyat i şlemi 2009 y ılında yap ılm ıştır. iii. Vergi inceleme eleman ın kabulünün aksine mükerrer zarar indirimi söz konusu de ğildir. Düzeltme beyannamesi verilirken BDDK'n ın tespit etti ği ilave bilanço zarar ı tutar ı dikkate al ınm ıştır. Vergi inceleme eleman ı detayl ı bir inceleme yapmadan mükerrer zarar indirimi yap ıldığı sonucuna ula şmıştır. BDDK'n ın yapt ığı Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 6düzeltmeler çerçevesinde hesaplanan cari dönem ve geçmi ş dönem zararlar ının tümünün kurumlar vergisi matrah ından indirilebilmesi gerekir. 20. Daval ı idarenin Vergi Mahkemesine sundu ğu cevap dilekçesinde 5736 say ılı Kanun'un 3. maddesinin (1) f ıkras ının son cümlesinde yer alan "Bankalar taraf ından bu şartlar ın yerine getirilmesi halinde, ilgili y ıllara ait kurumlar vergisi matrahlar ı, 213 say ılı Kanunun zamana şımı hükümleri dikkate al ınmaks ızın düzeltilir" hükmüne at ıfla olayda zamanaşımının bulunmad ığı savunulmu ştur. Daval ı idare 2000 y ılı kurumlar vergisi beyannamesinde yer alan geçmi ş yıl mali zarar ının "mukayyet de ğeri ile geçmi ş yıl zarar ı" olarak tekrar dikkate al ınmas ının mükerrerli ğe yol açaca ğını, kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate al ınan 194.389.961,68 TL'nin bu giderlerin aras ından ç ıkar ılmas ının hukuka uygun oldu ğu belirtmi ştir. 21. Vergi Mahkemesinin 24/11/2011 tarihli karar ıyla dava k ısmen reddedilmi ştir. Vergi Mahkemesi 50.448.217,70 TL olan 2000 y ılı kurum zarar ının beyannameden çıkar ılmas ını hukuka uygun bulmu ştur. Karar ın gerekçesinde, kurum taraf ından parasal olmayan kaynaklar ın enflasyon düzeltmesine tabi tutulmas ı neticesinde 2000 y ılına ilişkin olarak hesaplanan geçmi ş yıl zarar ının asl ında 2000 y ılına ilişkin olarak beyan edilen mali zarar ın bilanço tarihi itibar ıyla sat ın alma gücü cinsinden ifade edilmesi oldu ğu, dolay ısıyla enflasyon düzeltilmesi neticesinde bulunan geçmi ş yıl zarar tutarlar ıyla birlikte cari geçmi ş yılı zarar ının da indirim konusu yap ılmas ının mükerrer zarar indirimine neden oldu ğu belirtilmiş ve vergi inceleme eleman ın yönteminin isabetli oldu ğu ifade edilmi ştir. Kararda ayr ıca vergi inceleme eleman ı taraf ından kurumun 2001 ve takip eden dönemlerine ili şkin kurumlar vergisi matrahlar ının düzeltilmesi i şlemi yap ılırken 2000 y ılına ilişkin mali zarar tutarlar ının tamam ının indirim konusu yap ılmas ının ve bu tutar ın %65'inin de ğil tamam ının dikkate al ınarak hesaplama yap ılmas ının hukuka ayk ırı olmad ığı vurgulanm ıştır. 22. Buna kar şılık Vergi Mahkemesi forward gelir reeskontu ve de ğer düşüklüğü karşılıklar ının dikkate al ınmamas ını hukuka ayk ırı bulmuştur. Karar ın gerekçesinde BDDK taraf ından 4389 say ılı Kanun uyar ınca belirlenen bu tutar ın (2.774.000 TL forward gelir reeskontu ve 1.401.000 TL i ştirak değer düşüklüğü karşılığı) zarar olarak indirilmesi gerektiği ifade edilmi ştir. 23. Taraflar kar şılıklı olarak karar ı temyiz etmi şlerdir. Ba şvurucu dava dilekçesinde ileri sürdü ğü iddialar ı tekrarlam ıştır. Dan ıştay Dördüncü Dairesi (Daire) 18/6/2013 tarihli karar ıyla başvurucunun temyiz istemini oyçoklu ğuyla reddetmi ştir. Daire daval ı idarenin temyiz istemini kabul ederek Vergi Mahkemesi karar ının başvurucu lehine olan k ısm ını bozmuştur. Kararda BDDK'n ın Koçbank ın 2001 y ılı dönem zarar ını 267.360.000 TL olarak düzelttiğine ve bu düzeltme i şleminin bankan ın enflasyon muhasebesi sonucu fazla hesaplanan i ştirak değeri için kar şılık ay ırmas ından, bankan ın iştiraki olan Hür Emlak A. Ş. için karşılık ayr ılmas ından ve Sell&Buy back i şlemlerine konu edilen menkul k ıymetlerin reeskontlar ın düzeltilmesinden kaynakland ığından bahsedilmi ştir. Kararda BDDK'n ın Koçbank ın 2001 y ılı zarar ını 267.360.000 TL olarak düzeltmesi ve bu zarar ın içine forward gelir reeskontu iptali ile i ştirak değer düşüklüğü karşılığının düzeltilerek dâhil edilmesi karşısında inceleme eleman ınca 2001 y ılına ait enflasyon düzeltme zarar ı hesaplan ırken sadece 2001 y ılına ait cari zarar dü şülerek ve düzeltilmi ş geçmiş yıl zarar ı dikkate al ınarak hesaplanan zarar ın %65'inin indiriminin kabul edilmesinde kanuna ayk ırılık bulunmad ığı ifade edilmi ştir. Bozma karar ında ayr ıca vergi ziya ı cezas ının bir kat ı aşan k ısm ının iptal edilmesi gerekti ği vurgulanm ıştır. Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 724. Karara muhalif kalan üye dönem bilanço ve mali tablolar ının banka muhasebesi ve mali tablolar ı konusunda uzman bir bilirki şi heyeti taraf ından incelenerek mükerrer zara r indiriminin söz konusu olup olmad ığının ortaya konulmas ı gerektiğini ifade etmi ştir. 25. Başvurucu bozma karar ına karşı karar düzeltme yoluna ba şvurmuştur. Karar düzeltme dilekçesinde önceki a şamalarda ileri sürülen iddialar ın yan ında Dairenin uyuşmazl ığın as ıl sebebi olan enflasyon de ğerlendirmesine ili şkin k ısm ı yönünden değerlendirme yapmad ığı belirtilmi ştir. Dilekçede BDDK'n ın Vergi Mahkemesine gönderdi ği yaz ıdan al ıntı yap ılarak söz konusu cevapta dahi bilirki şi incelemesi yap ılmas ının mahkemenin takdirinde oldu ğunun belirtildi ğine dikkat çekilmi ştir. Başvurucu, tamamen teknik olan bir konuda bilirki şi incelemesi yapt ırılmadan karar verilmesinin hatal ı sonuçlara yol açt ığını ifade etmi ştir. Başvurucu ayr ıca bozma karar ında çeli şki olduğunu değerlendirdi ği baz ı hususlara da dikkat çekmi ş ve karşıoy yaz ısındaki görü ş doğrultusunda karar verilmesini talep etmi ştir. Dairenin 10/12/2014 tarihli karar ıyla karar düzeltme istemi oybirliğiyle reddedilmi ştir. 26. Vergi Mahkemesi bozma karar ına uyarak 5/5/2015 tarihli karar ıyla davay ı vergi asl ı ile bir kat vergi z ıyaı cezas ı yönünden bütünüyle reddetmi ştir. Vergi Mahkemesi vergi ziya ı cezas ının bir kat ı aşan bölümünü ise iptal etmi ştir. 27. Bu karara kar şı yap ılan temyiz istemi Dairenin 9/5/2016 tarihli, karar düzeltme istemi ise Dairenin 22/3/2018 tarihli kararlar ıyla reddedilmi ştir. Nihai karar 2/5/2018 tarihinde ba şvurucuya tebli ğ edilmiştir. 28. Başvurucu 23/5/2018 tarihinde bireysel ba şvuruda bulunmu ştur. IV.İLGİLİ HUKUK 29. 4743 say ılı Kanun'la 4389 say ılı mülga Kanun'a eklenen geçici 4. maddesinin ilgili k ısm ı şöyledir: "1. Kurul, bankac ılık sisteminde güven ve istikrar ı korumak ve ekonomik krizin bankalar ın sermayeleri üzerindeki olumsuz etkilerini bertaraf etmek amac ıyla, bu Kanunun diğer maddelerinde yer alan hükümler sakl ı kalmak üzere; Türkiye'de kurulu mevduat kabulüne yetkili özel sermayeli bankalar ın, krediler ve di ğer alacaklar için ayr ılmas ı gereken kar şılıklardan, kur de ğişimlerinden veya di ğer faaliyetlerinden kaynaklana n zararlar ının belirlenerek malî durumlar ını yans ıtan malî tablolar ının haz ırlanmas ını sağlamak üzere, her bir bankan ın sözleşmeli bağıms ız denetim kurulu şunu, bankada denetim yapmakla görevlendirir. Bağıms ız denetim kurulu şlar ı taraf ından 31 Aral ık 2001 bilanço tarihi itibar ıyla düzenlenen malî tablolar esas al ınarak, bilanço tarihinden sonra malî tablolar ı etkileyebilecek hususlar da dikkate al ınmak suretiyle yap ılacak özel denetimin kapsam ı ve bu denetimde uygulanacak esas ve usuller Kurul taraf ından belirlenerek duyurulur. 2. Bağıms ız denetim kurulu şu taraf ından düzenlenen malî tablolarla ilgili rapor, Kurumca belirlenecek ikinci bir ba ğıms ız denetim kurulu şu taraf ından denetim ilke v e esaslar ına uygunluk yönünden incelenir. Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 83. Bağıms ız denetim kurulu şlar ınca düzenlenen rapor ve malî tablolar, Kurum taraf ından yap ılan gözetim ve denetim sonucunda her bir banka için yap ılmış ola n tespitlerle kar şılaştırılarak, bankan ın malî durumunu tam olarak yans ıtıp yans ıtmad ığı ve esas ve usullere uygunlu ğu aç ısından ilgili bankan ın görüşleri de al ınarak Kurumc a değerlendirilir. 4. Bankalar ın yukar ıdaki usule göre denetimden geçen ve Kurum taraf ından yap ılan değerlendirmede yeterli bulunan malî tablolar ı ile bağıms ız denetim kurulu şunun mal î tablolara ili şkin raporu, bu tespitler neticesinde ortaya ç ıkan, Kanunun 13 üncü maddesi uyar ınca düzenlenen sermaye yeterlili ği standart oran ı, bu oran ın yüzde sekizin alt ında olmas ı halinde yüzde sekize ula şabilmek için gerekli sermaye tutar ı, sermayenin art ırılmas ı veya sermaye benzeri kaynak temin edilmesi ve al ınmas ı gerekli görülen tedbirler Kuru m taraf ından bankalar ın yönetim kurullar ına bildirilir. ... 13. Bu madde uyar ınca kanuni ve ihtiyari yedek akçeler ile sermayenin azalt ılmas ına konu edilen zararlar, 3.6.1949 tarihli ve 5422 say ılı Kurumlar Vergisi Kanununun 14 üncü maddesinin 7 nci f ıkras ında belirlenen esaslar çerçevesinde bankalar ın kazanc ının tespitinde gider olarak matrahtan indirilir. 14. Kurul, bu maddenin uygulanmas ına ve bu maddedeki tedbirlerin uygulanmas ı sonucunda Fon taraf ından edinilen banka hisselerinin sat ış ve devrine, sermaye benzer i kredilerin sermayeye dönü ştürülmesine ili şkin usul ve esaslar ı belirlemeye, bu kapsamda düzenleme yapmaya yetkilidir." 30. 5736 say ılı Kanun'un 3. maddesinin (1) numaral ı fıkras ı şöyledir: "Mülga 18/6/1999 tarihli ve 4389 say ılı Bankalar Kanununun geçici 4 ünc ü maddesinin (13) numaral ı fıkras ı uyar ınca kanuni ve ihtiyari yedek akçeler ile sermayeni n azalt ılmas ına konu edilen zararlar ın mülga 3/6/1949 tarihli ve 5422 say ılı Kurumlar Vergisi Kanununun 4684 say ılı Kanunun 18 inci maddesi ile de ğişik 14 üncü maddesinin (7 ) numaral ı bendi kapsam ında matrahtan indirilebilmesine yönelik bankalar taraf ından yarg ı mercileri nezdinde bu maddenin yürürlü ğe girdiği tarih itibar ıyla yarat ılmış ihtilaflar; bankalar ın bu zararlar ın % 65'ini 2001 y ılına ait kurum kazanc ının tespitinde geçmi ş yıl zarar ı olarak dikkate almalar ı, izleyen y ıllara ait kurumlar vergisi matrah ının bu şekilde bulunan zarar tutar ı esas al ınarak düzeltilmesini kabul etmeleri ve bu konuda açt ıklar ı tüm davalardan feragat ettiklerini bu maddenin yürürlü ğe girdiği tarihten itibaren bir ay içind e ilgili vergi dairesine ve yarg ı merciine bildirmeleri halinde, idarece sürdürülmez. Bankalar taraf ından bu şartlar ın yerine getirilmesi halinde, ilgili y ıllara ait kurumlar vergis i matrahlar ı, 213 say ılı Kanunun zamana şımı hükümleri dikkate al ınmaks ızın düzeltilir." 31. 213 say ılı Kanun'un 29. maddesinin birinci f ıkras ı şöyledir: "İkmalen vergi tarh ı, her ne şekilde olursa olsun bir vergi tarh edildikten sonra b u vergiye müteallik olarak meydana ç ıkan ve defter, kay ıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayan ılarak miktar ı tespit olunan bir matrah veya matrah fark ı üzerinden al ınacak vergini n tarh edilmesidir." 32. 213 say ılı Kanun'un 114. maddesinin birinci f ıkras ı şöyledir: "Vergi alaca ğının doğduğu takvim y ılını takip eden y ılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebli ğ edilmiyen vergiler zamana şımına uğrar." Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 9 V.İNCELEME VE GEREKÇE 33. Anayasa Mahkemesinin 9/6/2021 tarihinde yapm ış olduğu toplant ıda başvuru incelenip gere ği düşünüldü: A. Başvurucunun İddialar ı 34. Başvurucu; Anayasa'n ın 73. maddesinin üçüncü f ıkras ı uyar ınca vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin ancak kanunla konulabilece ğini belirtmiştir. Uyuşmazl ığın çözümünün teknik inceleme yap ılmas ını gerektirdi ğini ileri süren ba şvurucu, bilirkişi incelemesi yap ılmas ı yönündeki talebinin dikkate al ınmamas ından yak ınm ıştır. Başvurucu 5736 say ılı Kanun'un amac ı uyuşmazl ıklar ı tasfiye etmek oldu ğu hâlde vergi idaresinin an ılan Kanun kapsam ında uzlaşmaya konu edilen bir dönem için inceleme yapmas ının kanuna ayk ırı olduğunu ifade etmi ştir. Başvurucu belirtilen nedenlerle mülkiye t hakk ı ve adil yarg ılanma hakk ının ihlal edildi ğini ileri sürmü ştür. B. Değerlendirme 35. Anayasa'n ın iddian ın değerlendirilmesinde dayanak al ınacak "Mülkiyet hakk ı" kenar başlıklı 35. maddesi şöyledir: "Herkes, mülkiyet ve miras haklar ına sahiptir. Bu haklar, ancak kamu yarar ı amac ıyla, kanunla s ınırlanabilir. Mülkiyet hakk ının kullan ılmas ı toplum yarar ına ayk ırı olamaz." 36. Anayasa Mahkemesi, olaylar ın başvurucu taraf ından yap ılan hukuki nitelendirmesi ile ba ğlı olmay ıp olay ve olgular ın hukuki tavsifini kendisi takdir eder ( Tahir Canan , B. No: 2012/969, 18/9/2013, 16). Ba şvurucunun adil yarg ılanma hakk ıyla ilgili şikâyetlerinin mülkiyet hakk ının usul güvenceleri kapsam ında incelenmesi uygun bulunmuştur. 1. Mülkün Varl ığı 37. Somut olayda ba şvurucu ad ına 2004 dönemine ili şkin olarak bir kat vergi z ıyaı cezal ı kurumlar vergisi tarh edilmi ştir. Söz konusu tarh i şlemiyle ba şvurucunun vergi ödeme yükümlülü ğü alt ına girdiği aç ıktır. Vergisel yükümlülüklerin mal varl ığında azalmaya yol açt ığı konusunda tereddüt yoktur. 2. Müdahalenin Varl ığı ve Türü 38. Anayasa n ın 35. maddesi ile mülkiyet hakk ına temas eden di ğer hükümleri birlikte de ğerlendirildi ğinde Anayasa'n ın mülkiyet hakk ına müdahaleyle ilgili üç kural ihtiva ettiği görülmektedir. Buna göre Anayasa'n ın 35. maddesinin birinci f ıkras ında, herkesi n mülkiyet hakk ına sahip oldu ğu belirtilmek suretiyle mülkten bar ışçıl yararlanma hakk ına yer verilmiş; ikinci f ıkras ında da mülkten bar ışçıl yararlanma hakk ına müdahalenin çerçevesi belirlenmi ştir. Maddenin ikinci f ıkras ında, genel olarak mülkiyet hakk ının hangi ko şullarda sınırlanabilece ği belirlenerek ayn ı zamanda mülkten yoksun b ırakman ın şartlar ının genel Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 10çerçevesi de çizilmi ştir. Maddenin son f ıkras ında ise mülkiyet hakk ının kullan ımının toplum yarar ına ayk ırı olamayaca ğı kurala ba ğlanmak suretiyle devletin mülkiyetin kullan ımını kontrol etmesine ve düzenlemesine imkân sa ğlanm ıştır. Anayasa'n ın diğer baz ı maddelerinde de devlet taraf ından mülkiyetin kontrolüne imkân tan ıyan özel hükümlere yer verilmi ştir. Ayr ıca belirtmek gerekir ki mülkten yoksun b ırakma ve mülkiyetin düzenlenmesi, mülkiye t hakk ına müdahalenin özel biçimleridir ( Recep Tarhan ve Afife Tarhan , 55-58). 39. Vergi ve benzeri yükümlülüklerin devletin mülklerin kullan ımını düzenleme veya mülkiyetin kamu yarar ına kullan ımını kontrol yetkisi kapsam ında incelenmesi gerekir (Arif Sar ıgül, B. No: 2013/8324, 23/2/2016, 50). 3. Müdahalenin İhlal Oluşturup Olu şturmad ığı 40. Anayasa'n ın 13. maddesi şöyledir: "Temel hak ve hürriyetler, özlerine dokunulmaks ızın yaln ızca Anayasan ın ilgil i maddelerinde belirtilen sebeplere ba ğlı olarak ve ancak kanunla s ınırlanabilir. Bu sınırlamalar, Anayasan ın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin gereklerine ve ölçülülük ilkesine ayk ırı olamaz." 41. Anayasa n ın 35. maddesinde mülkiyet hakk ı s ınırsız bir hak olarak düzenlenmemi ş, bu hakk ın kamu yarar ı amac ıyla ve kanunla s ınırland ırılabileceği öngörülmü ştür. Mülkiyet hakk ına müdahalede bulunulurken temel hak ve özgürlüklerin sınırland ırılmas ına ilişkin genel ilkeleri düzenleyen Anayasa'n ın 13. maddesinin de gözönünde bulundurulmas ı gerekmektedir. Dolay ısıyla mülkiyet hakk ına yönelik müdahalenin Anayasa'ya uygun olabilmesi için müdahalenin kanuna dayanmas ı, kamu yarar ı amac ı taşımas ı ve ayr ıca ölçülülük ilkesi gözetilerek yap ılmas ı gerekmektedir ( Recep Tarhan ve Afife Tarhan , 62). a. Kanunilik 42. Mülkiyet hakk ına yönelik müdahalelerde ilk incelenmesi gereken ölçüt kanun a dayal ı olma ölçütüdür. Bu ölçütün sa ğlanmad ığı tespit edildi ğinde diğer ölçütler bakımından inceleme yap ılmaks ızın mülkiyet hakk ının ihlal edildi ği sonucuna var ılacakt ır. Müdahalenin kanuna dayal ı olmas ı, müdahaleye ili şkin yeterince ula şılabilir, belirli ve öngörülebilir kanun hükümlerinin bulunmas ını gerektirmektedir ( Türkiye İş Bankas ı A.Ş. [GK], B. No: 2014/6192, 12/11/2014, 44; Ford Motor Company , B. No: 2014/13518, 26/10/2017, 49; Necmiye Çiftçi ve di ğerleri , B. No: 2013/1301, 30/12/2014, 55). 43. Başvurucu 5736 say ılı Kanun uyar ınca uzlaşmaya konu olan vergilendirme dönemiyle ilgili olarak inceleme yap ılmas ının kanuna ayk ırı olduğunu ileri sürmü ştür. Olayda Koçbank ın 2001 y ılı hesaplar ının her yönüyle incelenmedi ği, incelemenin ba şvurucu taraf ından 5736 say ılı Kanun'dan yararlanmak amac ıyla 27/3/2008 tarihinde sunulan düzeltme beyannamesinin do ğruluğuyla s ınırlı tutulduğu not edilmelidir. Öte yandan başvurucunun i şaret ettiği 5736 say ılı Kanun'un 3. maddesinin (1) numaral ı fıkras ında yer alan hükümde idarece sürdürülmeyece ği belirtilen uyu şmazl ıklar ın bu Kanun'un yürürlü ğe girmesinden önce aç ılan davalar oldu ğu anlaşılmaktad ır. İdarenin ba şvurucunun verdi ği düzeltme beyannamesinin do ğruluğunu araştırmas ını veya ba şvurucunun feragat etti ği davan ın kapsam ı dışında kalan konularda yeni bir inceleme yapmas ını engelleyen bir hükmün varl ığı başvurucu taraf ından ileri sürülmemi ştir. Ayr ıca başvurucu, feragat etti ği davan ın Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 11konusu ile vergi incelemesinin konusunun ayn ı olduğunu da gösterememi ştir. Bu ko şullarda başvurucunun bu iddias ının kabulü mümkün görülmemi ştir. 44. Diğer taraftan kurum kazançlar ının vergilendirilmesi konusunun olay tarihinde yürürlükte bulunan 3/6/1949 tarihli ve 5422 say ılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nda ve idarenin inceleme yetkisinin ise 213 say ılı Kanun'da detayl ı bir biçimde düzenlendi ği gözetildi ğinde vergilendirme yoluyla ba şvurucunun mülkiyet hakk ına yap ılan müdahalenin kanuni temelinin bulunduğu kuşkusuzdur. b. Meşru Amaç 45. Kamu hizmetlerinin finansman ında istikrar ın sağlanmas ı bakımından vergilendirme sürecinin belirli bir düzen dâhilinde i şlemesi ve sonuçland ırılmas ı gerekmektedir. Bu do ğrultuda çe şitli usuller öngörülerek mükelleflerin vergi ili şkisinden doğan hak ve ödevlerini daha dikkatli takip etme zorunlulu ğu getirilmektedir (AYM, E.2017/24, K.2017/112, 14/6/2017). Bu ba ğlamda somut olayda vergi idaresi taraf ından başvurucu hakk ında yap ılan vergi incelemesi sonucunda ikmalen bir kat vergi ziya ı cezal ı katma değer vergisi tarhiyat ı yap ılmas ı vergi kayb ını önlemeye yöneliktir. Di ğer bir deyi şle vergi asl ı yönünden esas amaç Hazinenin zarara u ğramas ını önlemek iken bir kat vergi ziya ı cezas ının as ıl amac ı vergi mevzuat ına ayk ırı davran ışlar yönünden cayd ırıcılığı sağlamakt ır. Bu itibarla ba şvuruya konu olayda vergi alaca ğının tarh ı ve tahsili ile vergi cezas ı kesilmesi bak ımından kamu yarar ına yönelik bir amac ın olduğunda kuşku bulunmamaktad ır (baz ı farklarla birlikte bkz. Ayfer Atalm ış, B. No: 2016/12198, 9/6/2020, 53). c. Ölçülülük i. Genel İlkeler 46. Ölçülülük ilkesi elverişlilik, gereklilik ve orant ılılık olmak üzere üç alt ilkeden oluşmaktad ır. Elverişlilik öngörülen müdahalenin ula şılmak istenen amac ı gerçekle ştirmeye elverişli olmas ını, gereklilik ulaşılmak istenen amaç bak ımından müdahalenin zorunlu olmas ını yani ayn ı amaca daha hafif bir müdahale ile ula şılmas ının mümkün olmamas ını, orant ı lılık ise bireyin hakk ına yap ılan müdahale ile ula şılmak istenen amaç aras ında makul bir dengenin gözetilmesi gereklili ğini ifade etmektedir (AYM, E.2011/111, K.2012/56, 11/4/2012; E.2014/176, K.2015/53, 27/5/2015; E.2016/13, K.2016/127, 22/6/2016, 18; Mehmet Akdo ğan ve diğerleri , B. No: 2013/817, 19/12/2013, 38). 47. Orant ılılık ilkesi gere ği kişilerin mülkiyet hakk ının s ınırland ırılmas ı hâlinde elde edilmek istenen kamu yarar ı ile bireyin haklar ı aras ında adil bir dengenin kurulmas ı gerekmektedir. Bu adil denge, ba şvurucunun şahsi olarak a şırı bir yüke katland ığının tespit edilmesi durumunda bozulmu ş olacakt ır. Anayasa Mahkemesi, müdahalenin orant ılılığını değerlendirirken bir taraftan ula şılmak istenen me şru amac ın önemini di ğer taraftan da müdahalenin niteli ğini, başvurucunun ve kamu otoritelerinin davran ışlar ını gözönünde bulundurarak ba şvurucuya yüklenen külfeti dikkate alacakt ır (Arif Güven , B. No: 2014/13966, 15/2/2017, 58, 60; Osman Ukav , B. No: 2014/12501, 6/7/2017, 71). 48. Anayasa'n ın 35. maddesi usule ili şkin aç ık bir güvenceden söz etmemektedir. Bununla birlikte mülkiyet hakk ının gerçek anlamda korunabilmesi bak ımından bu madde, Anayasa Mahkemesinin çe şitli kararlar ında da ifade edildi ği üzere mülk sahibine müdahalenin kanun d ışı veya keyfî ya da makul olmayan şekilde uyguland ığına ilişkin Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 12savunma ve itirazlar ını sorumlu makamlar önünde etkin bir biçimde ortaya koyabilme olanağının tan ınmas ı güvencesini kapsamaktad ır (Bekir Yaz ıcı [GK], B. No: 2013/3044, 17/12/2015, 71). Bu de ğerlendirme ise uygulanan sürecin bütününe bak ılarak yap ılmal ıdır (Züliye Öztürk , B. No: 2014/1734, 14/9/2017, 36). ii.İlkelerin Olaya Uygulanmas ı 49. Olayda ba şvurucunun mükerrer olarak beyan etti ği kabul edilen zarar ın tenzili suretiyle yeniden düzenlenen beyannamelerine göre ortaya ç ıkan fark kurumlar vergisi bir kat vergi ziya ı cezal ı olarak ba şvurucu ad ına ikmalen tarh edilmi ştir. Mükerrer olarak indirim konusu yap ıldığı kabul edilen zarar ın vergi matrah ından indiriminin reddedilmesinin vergi mevzuat ına ayk ırı davran ışlarda bulunman ın ve Hazinenin zarara u ğrat ılmas ının önlenmesi için elverişli ve gerekli olduğu aç ıktır. 50. Buna göre as ıl tart ışılmas ı gereken husus müdahalenin orant ılılığıdır. Orant ılılık yönünden ise öncelikle ba şvurucu ad ına tarh edilen bir kat vergi ziya ı cezal ı kurumlar vergisine kar şı iddia ve savunmalar ını etkin bir biçimde ortaya koyabilme olana ğının başvurucuya tan ınıp tan ınmad ığı değerlendirilmelidir. Ba şvurucu, vergi idaresince tarh edilen cezal ı vergiye kar şı dava açm ış; davan ın reddine ili şkin karara kar şı da temyiz yolun a başvurmuştur. Başvurucunun yarg ılama safhas ında tüm iddia ve savunmalar ını etkin bir biçimde ortaya koyabilme imkân ına sahip oldu ğu anlaşılm ıştır. 51. Başvurucunun zamana şımına ilişkin iddias ı mahkemelerce kar şılanmam ış ise de bireysel ba şvuruda bu yönüyle bir şikâyetinin bulunmad ığı anlaşılm ıştır. Bununla birlikte 5736 say ılı Kanun'un 3. maddesinin (1) numaral ı fıkras ının son cümlesinde bankalar taraf ından bu şartlar ın yerine getirilmesi hâlinde ilgili y ıllara ait kurumlar vergisi matrahlar ının 213 say ılı Kanun'un zamana şımı hükümlerinin dikkate al ınmaks ızın düzeltilece ği hükme ba ğlanmaktad ır. Daval ı idarenin Vergi Mahkemesine sundu ğu savunmada bu hükme dikkat çekti ği görülmektedir. Buna kar şılık başvurucunun daval ı idarenin bu yöndeki savunmas ı üzerine bir yorum yapmad ığı görülmü ştür. Vergi Mahkemesinin ba şvurucunun zamana şımı iddias ıyla ilgili olarak bir de ğerlendirme yapmamas ı yad ırgat ıcı olmakla birlikte ba şvurucunun da idarenin argüman ına bir cevap vermemiş olmas ı ve idarenin dikkat çekti ği hükümden 213 say ılı Kanun'un 114. maddesinin birinci f ıkras ının dikkate al ınmayacağı ilk bak ışta anlaşılabilecek nitelikte görüldü ğünden başvurucu ad ına yap ılan tarhiyat ın zamana şımı engeline tak ılmad ığı sonucuna ula şılmaktad ır. 52. Vergi Mahkemesi vergi inceleme eleman ının 50.448.217,70 TL 2000 y ılı zarar ının mükerrer olarak indirime konu edildi ği ve 194.388.961,68 TL enflasyon düzeltmesi zarar ının kanunen kabul edilmeyen giderlerden tenzili gerekti ği yolundaki tespitinin tüm dayanaklar ını irdelemi ş ve bu tespitin hukuka uygun oldu ğu kanaatine varm ıştır. Vergi Mahkemesinin vergi inceleme eleman ının tespitlerini pe şinen doğru kabul etmedi ği, bunlar ı inceleyerek kendi kanaatini olu şturduğu görülmü ştür. Öte yandan Daire, Vergi Mahkemesinin tarhiyat ın forward gelir reeskontu ve de ğer düşüklüğü karşılıklar ının dikkate alınmamas ından kaynaklanan bölümünün iptaline ili şkin hüküm f ıkras ını bozmuş ise de Dairenin bunun gerekçelerini detayl ı bir biçimde ortaya koydu ğu anlaşılm ıştır. 53. Vergi matrah ının ve indirimlerinin hesaplanmas ı gibi son derece teknik konularda Anayasa Mahkemesinin derece mahkemelerinin tespitlerinden ayr ılmas ı için çok güçlü gerekçelere ihtiyaç bulunmaktad ır. Somut olayda ba şvurucunun ileri sürdü ğü argümanlar derece mahkemelerinin ula ştığı sonucun sorgulanmas ını hakl ı kılacak nitelikte Başvuru Numaras ı: 2018/14110 Karar Tarihi : 9/6/2021 13değildir. Başvurucu özellikle konunun teknik boyutunun a ğır basmas ı itibar ıyla bilirkişi incelemesi yap ılmas ı gerektiğini öne sürmektedir. Ne var ki bilirki şi deliline ba şvurulmas ı derece mahkemelerin takdirinde olan bir konudur. Anayasa Mahkemesinin bir uyu şmazl ığın çözümünde derece mahkemelerini bilirki şi deliline ba şvurmaya zorlayacak şekilde kara r vermesi dü şünülemez. Kald ı ki somut olayda ba şvurucu, bilirki şi incelemesi yap ılmas ı gerektiğini soyut bir biçimde ifade etmi ş; Vergi Mahkemesinin hangi tespitinin vergi tekni ği bak ımından sorunlu oldu ğunu somutla ştırmam ıştır. 54. Olayda idare, mükerrer zarar indiriminin sebep oldu ğu vergi kayb ının telafi edilmesi amac ıyla ikmalen tarhiyat yoluna gitmi ştir. Vergi beyannamelerinin kanunlara ve diğer ikincil mevzuata uygun olarak düzenlenmesi sorumlulu ğu mükelleflere aittir. Başvurucunun bu sorumlulu ğuna uygun hareket etmedi ği yolunda idarece yap ılan ve derece mahkemelerince hukuka uygun bulunan tespitlerde bariz takdir hatas ı veya keyfîlik tespit edilememi ştir. Öte yandan ba şvurucunun kurumlar vergisinin oran ına bir itiraz ı bulunmad ığı gibi tarh edilen vergi ve cezan ın mali yönden kendisini zora sokaca ğına dair bir iddias ı da mevcut de ğildir. Bu durumda ba şvurucun mükerrer zarar kayd ının yol açt ığı vergi kayb ından sorumlu tutulmas ının -başvurucunun fiili ve sorumluluklar ı gözetildi ğinde- başvurucuya a şırı külfet yüklemedi ği sonucuna ula şılm ıştır. Dolay ısıyla başvurucunun mülkiyet hakk ı ile kamu yarar ı aras ında olmas ı gereken adil dengenin bozulmad ığı ve müdahalenin ölçülü oldu ğu değerlendirilmi ştir. 55. Aç ıklanan gerekçelerle Anayasa n ın 35. maddesinde güvence alt ına al ınan mülkiyet hakk ına yönelik aç ık bir ihlalin bulunmamas ı sebebiyle ba şvurunun di ğer kabul edilebilirlik ko şullar ı yönünden incelenmeksizin aç ıkça dayanaktan yoksun olmas ı nedeniyle kabul edilemez oldu ğuna karar verilmesi gerekir. VI. HÜKÜM Aç ıklanan gerekçelerle; A. Mülkiyet hakk ının ihlal edildi ğine ilişkin iddian ın açıkça dayanaktan yoksun olmas ı nedeniyle KABUL ED İLEMEZ OLDU ĞUNA, B. Yarg ılama giderlerinin ba şvurucu üzerinde BIRAKILMASINA 9/6/2021 tarihinde OYB İRLİĞİYLE karar verildi. Ba şkan Üye Üye Hasan Tahsin GÖKCAN Hicabi DURSUN Muammer TOPAL Üye Üye Yusuf Şevki HAKYEMEZ İrfan FİDAN