TÜRKİYE CUMHUR İYETİ ANAYASA MAHKEMES İ BİRİNCİ BÖLÜM KARAR ARMASAN VAKUM AMBALAJ SAN. VE T İC. LTD. ŞTİ. BAŞVURUSU (Başvuru Numaras ı: 2017/22937) Karar Tarihi: 16/9/2020 Başvuru Numaras ı: 2017/22937 Karar Tarihi : 16/9/2020 2BİRİNCİ BÖLÜM KARAR Başkan : Hasan Tahsin GÖKCAN Üyeler : Serdar ÖZGÜLDÜR Burhan ÜSTÜNMuammer TOPAL Selahaddin MENTE Ş Raportör : Zeynep KARAKOÇ Başvurucu : Armasan Vakum Ambalaj San. ve Tic. Ltd. Şti. Vekili : Av. Özge I ĞDIR I. BAŞVURUNUN KONUSU 1. Başvuru, sahte fatura
TÜRKİYE CUMHUR İYETİ ANAYASA MAHKEMES İ BİRİNCİ BÖLÜM KARAR ARMASAN VAKUM AMBALAJ SAN. VE T İC. LTD. ŞTİ. BAŞVURUSU (Başvuru Numaras ı: 2017/22937) Karar Tarihi: 16/9/2020 Başvuru Numaras ı: 2017/22937 Karar Tarihi : 16/9/2020 2BİRİNCİ BÖLÜM KARAR Başkan : Hasan Tahsin GÖKCAN Üyeler : Serdar ÖZGÜLDÜR Burhan ÜSTÜNMuammer TOPAL Selahaddin MENTE Ş Raportör : Zeynep KARAKOÇ Başvurucu : Armasan Vakum Ambalaj San. ve Tic. Ltd. Şti. Vekili : Av. Özge I ĞDIR I. BAŞVURUNUN KONUSU 1. Başvuru, sahte fatura kullan ıldığı gerekçesiyle resen tarh edilen vergi ziya ı cezal ı katma de ğer vergisinin kald ırılmas ı istemiyle açt ığı davan ın emsal kararlar ın lehine olmas ına karşın reddedilmesinin adil yarg ılanma hakk ını ihlal ettiği iddias ına ilişkindir. II. BAŞVURU SÜREC İ 2. Başvuru 8/5/2017 tarihinde yap ılm ıştır. 3. Başvuru, başvuru formu ve eklerinin idari yönden yap ılan ön incelemesinden sonra Komisyona sunulmu ştur. 4. Komisyonca ba şvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm taraf ından yap ılmas ına karar verilmi ştir. III. OLAY VE OLGULAR 5. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildi ği şekliyle ilgili olaylar özetle şöyledir: 6. Başvurucu ad ına, yasal defter ve belgeleri üzerinde yap ılan incelemede al ış belgeleri aras ında sahte faturalara rastlan ılm ıştır. Başvurucu taraf ından kullan ılan bu faturalar ın yasal defterlere kayd ının yap ıldığı ve ilgili dönem beyannamelerine intikal ettirildiği hususlar ının tespit edildi ği gerekçesiyle 21/11/2014 tarihli vergi inceleme raporu düzenlenmi ştir. 7. An ılan raporda 2009 y ılından devreden katma de ğer vergisinin azalt ılmas ı suretiyle 2010 y ılı Mart dönemine ili şkin olarak vergi ziya ı cezal ı katma de ğer vergisi tarhiyat ı yap ılm ış tır. Başvuru Numaras ı: 2017/22937 Karar Tarihi : 16/9/2020 38. Başvurucu 2010 y ılı Mart dönemine ili şkin olarak tarh edilen vergi ziya ı cezal ı katma de ğer vergisinin iptali istemiyle İstanbul 1. Vergi Mahkemesinde (Mahkeme) dava açm ıştır. 9. Mahkeme, ba şvurucunun açm ış olduğu davay ı 15/5/2015 tarihli karar ı ile reddetmiştir. Karar ın gerekçesinde, ba şvurucu Şirket hakk ında tanzim edilen 21/11/2014 tarihli vergi inceleme raporu uyar ınca yap ılan tarhiyatlara kar şı aç ılan diğer davalard a davan ın reddine karar verildi ğinden 2009/12. döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisi tutar ının an ılan raporda belirtilen tutar olarak dikkate al ınarak ve beyan tablosu yeniden düzenlenerek yap ılan dava konusu cezal ı tarhiyatta da hukuka ayk ırılık bulunmad ığı belirtilmiştir. 10. Başvurucunun itiraz istemi İstanbul Bölge İdare Mahkemesi İkinci Kurulunun (Bölge İdare Mahkemesi) 20/1/2016 tarihli karar ı ile reddedilmi ştir. 11. Başvurucunun karar düzeltme istemin de 30/1/2017 tarihinde reddedilmesi üzerine mahkeme karar ı kesinleşmiştir. 12. Nihai karar ba şvurucuya 10/4/2017 tarihinde tebli ğ edilmiştir. 13. Başvurucu 8/5/2017 tarihinde bireysel ba şvuruda bulunmu ştur. IV.İLGİLİ HUKUK 14. 25/10/1984 tarihli ve 3065 say ılı Katma De ğer Vergisi Kanunu nun 1. maddesinin ilgili k ısm ı şöyledir: Türkiye'de yap ılan aşağıdaki işlemler katma de ğer vergisine tabidir: 1. Ticari, s ınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yap ılan teslim v e hizmetler, ... 15. 3065 say ılı Kanun'un 29. maddesinin ilgili k ısm ı şöyledir: 1. Mükellefler, yapt ıklar ı vergiye tabi i şlemler üzerinden hesaplanan katma de ğer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmad ıkça, faaliyetlerine ili şkin olarak a şağıdaki vergileri indirebilirler: a) Kendilerine yap ılan teslim ve hizmetler dolay ısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma de ğer vergisi, ... 16. 3065 say ılı Kanun'un 34. maddesinin ilgili k ısm ı şöyledir: 1. Yurt içinden sa ğlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait Katma De ğer Vergisi, al ış faturas ı veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinden ayr ıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şart ıyla indirilebilir. ... Başvuru Numaras ı: 2017/22937 Karar Tarihi : 16/9/2020 417. 4/1/1961 tarihli ve 213 say ılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin ilgili k ısm ı şöyledir: "... B) İspat: Vergilendirmede vergiyi do ğuran olay ve bu olaya, ili şkin muamelelerin gerçek mahiyeti esast ır. Vergiyi do ğuran olay ve bu olaya ili şkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi do ğuran olayla ilgisi tabii ve aç ık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vas ıtas ı olarak kullan ılamaz. İktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olay ın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunmas ı halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir." 18. 213 say ılı Kanun'un 30. maddesinin ilgili k ısm ı şöyledir: "Resen vergi tarh ı, vergi matrah ının tamamen veya k ısmen defter, kay ıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayan ılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonlar ı taraf ından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmi ş vergi inceleme raporlar ında belirtilen matrah veya matrah k ısm ı üzerinden vergi tarh olunmas ıdır. İnceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah fark ı resen takdir olunmu ş say ılır. Aşağıdaki hallerden herhangi birinin bulunmas ı durumunda, vergi matrah ının tamamen veya k ısmen defter, kay ıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayan ılarak tespitinin mümkün olmad ığı kabul edilir. ... 4. Defter kay ıtlar ı ve bunlarla ilgili vesikalar, vergi matrah ının doğru ve kesin olara k tesbitine imkan vermiyecek derecede noksan, usulsüz ve kar ışık olmas ı dolay ısiyle ihtiyaca salih bulunmazsa. ... 6. (Ek: 30/12/1980-2365/4 md.) Tutulmas ı zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yans ıtmad ığına dair delil bulunursa. ..." 19. 213 say ılı Kanun'un 134. maddesinin "Maksat" kenar ba şlıklı birinci f ıkras ı şöyledir: "Vergi incelemesinden maksat, ödenmesi gereken vergilerin do ğruluğunu araştırmak tespit etmek ve sa ğlamakt ır..." 20. 213 say ılı Kanun'un "Vergi ziay ı" kenar başlıklı 341. maddesinin birinci f ıkras ı şöyledir: "Vergi ziya ı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zaman ında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zaman ında tahakku k ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder" Başvuru Numaras ı: 2017/22937 Karar Tarihi : 16/9/2020 521. 213 say ılı Kanun'un "Vergi ziya ı cezas ı" kenar ba şlıklı 344. maddesinin birinci fıkras ı ile ikinci f ıkras ının ilgili k ısm ı şöyledir: "341 inci maddede yaz ılı hallerde vergi ziya ına sebebiyet verildi ği takdirde, mükelle f veya sorumlu hakk ında ziyaa u ğrat ılan verginin bir kat ı tutar ında vergi ziya ı cezas ı kesilir." V.İNCELEME VE GEREKÇE 22. Mahkemenin 16/9/2020 tarihinde yapm ış olduğu toplant ıda başvuru incelenip gereği düşünüldü: A. Başvurucunun İddialar ı 23. Başvurucu; hukuka ayk ırı karar verildi ğini, ad ına düzenlenen vergi inceleme raporlar ına istinaden sahte fatura kulland ığından cezal ı tarhiyat yap ılm ış ise de fatura ald ığı firman ın sahte fatura düzenlendi ğine ilişkin somut tespit bulunmad ığını, kald ı ki bu firmadan fatura alan di ğer mükelleflerin açm ış olduğu davalar ın kabul edildi ğini, Mahkemece detayl ı bir araştırma ve inceleme yap ılmadan davan ın reddedilmesinin usul ve kanuna ayk ırı olduğunu belirterek adil yarg ılanma hakk ının ve eşitlik ilkesinin ihlal edildi ğini ileri sürmüştür. B. Değerlendirme 24. Anayasa n ın Hak arama hürriyeti kenar ba şlıklı 36. maddesinin birinci fıkras ı şöyledir: Herkes, me şru vas ıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yarg ı mercileri önünd e davac ı veya daval ı olarak iddia ve savunma ile adil yarg ılanma hakk ına sahiptir. 25. Anayasa Mahkemesi, olaylar ın başvurucu taraf ından yap ılan hukuki nitelendirmesi ile ba ğlı olmay ıp olay ve olgular ın hukuki tavsifini kendisi takdir eder ( Tahir Canan , B. No: 2012/969, 18/9/2013, 16). Ba şvurucu adil yarg ılanma hakk ının ve eşitlik ilkesinin ihlal edildi ğini ileri sürmü ş ise de yukar ıda yer verilen şikâyetlerinin özü yarg ılama sürecinde maddi olay ın değerlendirilmesinde aç ık ve bariz takdir hatas ı yap ılarak davas ının reddedilmesidir. Bu itibarla ba şvurucunun ihlal iddialar ı adil yarg ılanma hakk ı kapsam ında hakkaniyete uygun yarg ılanma hakk ı yönünden incelenmi ştir. 26. Anayasa n ın 148. maddesinin dördüncü f ıkras ında, kanun yolunda gözetilmesi gereken hususlara ili şkin şikâyetlerin bireysel ba şvuruda incelenemeyece ği belirtilmi ştir. Bu kapsamda ilke olarak mahkemeler önünde dava konusu yap ılm ış maddi olay ve olgular ın kan ıtlanmas ı, delillerin de ğerlendirilmesi, hukuk kurallar ının yorumlanmas ı ve uygulanmas ı ile uyuşmazl ıkla ilgili var ılan sonucun adil olup olmamas ı bireysel ba şvuru konusu olamaz. Ancak bireysel ba şvuru kapsam ındaki hak ve özgürlüklere müdahale te şkil eden, bariz takdir hatas ı veya aç ık bir keyfîlik içeren tespit ve sonuçlar bu kapsamda de ğildir ( Ahmet Sa ğlam, B. No: 2013/3351, 18/9/2013, 42). 27. Bireysel ba şvuru kapsam ındaki hak ve özgürlüklere müdahale iddias ı içermeyen, yarg ılama aşamas ında elde edilen delillerin takdiri ile bu deliller ışığında hukuk kurallar ının yorumlanmas ı ve uygulanmas ına ilişkin somut ba şvuru, yukar ıda belirtilen içtihat kapsam ında kanun yolu şikâyeti niteli ğinde olup gerekçeli kararda yer verilen hukuki Başvuru Numaras ı: 2017/22937 Karar Tarihi : 16/9/2020 6tespitler ve dayanaklar (bkz. 9) gözönünde bulunduruldu ğunda derece mahkemesi karar ında bariz takdir hatas ı veya aç ık bir keyfîlik olu şturan herhangi bir durum da tespit edilmemi ştir. 28. Öte yandan benzer konularda ya da ayn ı hukuki metne ili şkin olarak ayn ı derecedeki ba ğıms ız yarg ı mercileri aras ındaki yorum ve içtihat farkl ılıklar ı tek başına adil yarg ılanma hakk ının ihlali niteli ğinde kabul edilemeyece ği gibi derece mahkemeleri vey a temyiz mercilerinin uyu şmazl ıklara ilişkin olarak taraflar ın talepleri ve delilleri aras ındaki yorum farkl ılıklar ı da tek ba şına adil yarg ılanma hakk ının ihlali niteli ğinde kabul edilemez (Miraş Mümessillik İnş. Taah. Reklam. Paz. Yay. San. Tic. A. Ş., B. No: 2012/1056, 16/4/2013, 36). Bu durumun farkl ı yarg ı kollar ı aç ısından da geçerli oldu ğunun kabul ü gerekir. 29. Mahkeme içtihatlar ındaki değişme yarg ı organlar ının takdir yetkisi kapsam ında kalmakta olup böyle bir de ğişiklik özü itibar ıyla önceki çözümün tatminkâr bulunmamas ı anlam ına gelir (ayn ı yöndeki Avrupa İnsan Haklar ı Mahkemesi (A İHM) karar ı için bkz. S.S. Balıklıçeşme Beldesi Tar ım Kalk ınma Kooperatifi ve di ğerleri/Türkiye , B. No: 3573/05 17293/05, 30/11/2010, 28). Ancak ayn ı hususta daha önce ç ıkan kararlardan farkl ı bir hüküm kurulmas ı hâlinde mahkemelerce bu farkl ılaşmaya ilişkin makul bir aç ıklama getirilmesi gerekmektedir (ayn ı yöndeki A İHM karar ı için bkz. Stoilkovska/Makedonya Eski Yugoslav Cumhuriyeti , B. No: 29784/07, 18/7/2013, 49). 30. Başvuruya konu somut olayda ba şvurucu; K. Ltd. Şti.den ald ığı faturalar ın sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporundaki tespitlere dayan ılarak dava konusu işlemin kuruldu ğunu ancak pek çok şirket hakk ında ayn ı gerekçelerle tesis edilen i şlemlerin iptal edildi ğini, Dan ıştay ve Bölge İdare Mahkemesinin de kanun yolu incelemelerini yaparak kararlar ın kesinle ştiğini ifade etmektedir. Ba şvurucu, sahte faturalar ı kulland ığı yolundaki varsay ımla sorumlu tutulmas ının hakkaniyetli bir yakla şım olmayaca ğını belirtmektedir. 31. Başvurucunun an ılan iddias ına karşın, inceleme raporunda sadece K. Ltd. Şti.den ald ığı faturalar ın sahte oldu ğu tespitine yer verilmedi ği, ayn ı zamanda A. Ltd. Şti.den ald ığı faturalar ın da sahte oldu ğu belirtilmi ştir. Mahkeme karar ının gerekçesinde ba şvurucu Şirketin açt ığı diğer dosyalara at ıf yap ılarak dava konusu edilen i şlemlerin K. Şti.nden al ınan faturalarla ilgili k ısımlar ının iptal edildi ği vurgulanm ıştır. 32. Başvurucu taraf ından ileri sürülen iddialar, delillerin de ğerlendirilmesi ve hukuk kurallar ının yorumlanmas ına ili şkin olup kararda bariz takdir hatas ı veya aç ık bir keyfîlik oluşturan durumun da bulunmad ığı dikkate al ındığında ihlal iddialar ının kanun yolu şikâyeti niteliğinde olduğu anlaşılmaktad ır. 33. Aç ıklanan gerekçelerle ba şvurunun di ğer kabul edilebilirlik ko şullar ı yönünden incelenmeksizin açıkça dayanaktan yoksun olmas ı nedeniyle kabul edilemez oldu ğuna karar verilmesi gerekir. VI. HÜKÜM Aç ıklanan gerekçelerle; A. Başvurunun açıkça dayanaktan yoksun olmas ı nedeniyle KABUL ED İLEMEZ OLDUĞUNA, Başvuru Numaras ı: 2017/22937 Karar Tarihi : 16/9/2020 7B. Yarg ılama giderlerinin ba şvurucu üzerinde BIRAKILMASINA 16/9/2020 tarihinde OYB İRLİĞİYLE karar verildi. Ba şkan Üye Üye Hasan Tahsin GÖKCAN Serdar ÖZGÜLDÜR Burhan ÜSTÜN Üye Üye Muammer TOPAL Selahaddin MENTE Ş