DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2023/571 E. , 2024/1102 K. "İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU Esas No : 2023/571 Karar No : 2024/1102 TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... VEKİLİ : Av. ... KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Defterdarlığı (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. ... İSTEMİN KONUSU :... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem
DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU 2023/571 E. , 2024/1102 K. "İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU Esas No : 2023/571 Karar No : 2024/1102 TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... VEKİLİ : Av. ... KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Defterdarlığı (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. ... İSTEMİN KONUSU :... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir. YARGILAMA SÜRECİ : Dava konusu istem: Davacı tarafından, bir dönem ortağı ve kanuni temsilcisi olduğu ... Dağıtım İnşaat Turizm Tarım Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine ait borçların tahsili amacıyla 16/01/2020 tarihli haciz bildirisi üzerine ... Bankası hesabına uygulanan e-hacizlerin kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: i. Dava konusu haciz işlemlerinin davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinden kaynaklanan kısımları yönünden yapılan inceleme: Davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği sonucuna varıldığından dava konusu haciz işlemlerinin sözü edilen ödeme emrinden kaynaklanan kısımlarında hukuka uygunluk görülmemiştir. ii. Dava konusu haciz işlemlerinin davacı adına düzenlenen ... tarih ve ..., ... ve ... sayılı ödeme emirlerinden kaynaklanan kısımları yönünden yapılan inceleme: Davacı adına düzenlenen ... tarih ve ..., ... ve ... sayılı ödeme emirleri davacının ikâmetgah adresine tebliğ için gönderilmiş ise de adresin kapalı olması sebebiyle tebliğ evrakları iade edilmiştir. Bunun üzerine ödeme emirleri ikinci kez davacının ikâmetgah adresine gönderilmiş ve bu defa tebligat pusulaları Vergi Usul Kanunu'nda aranan şartlar yerine getirilerek kapıya yapıştırılmak suretiyle ödeme emirleri usulüne uygun olarak tebliğ edilmiş olup dava konusu edilmemiştir. Bu durumda, dava konusu haciz işlemlerinin sözü edilen ödeme emirlerinden kaynaklanan kısımlarında hukuka aykırılık bulunmamaktadır. iii. Karar sonucu: Mahkeme bu gerekçeyle dava konusu haciz işlemlerinin ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinden kaynaklanan kısımlarını kaldırmış, ... tarih ve ..., ... ve ... sayılı ödeme emirlerinden kaynaklanan kısımları yönünden davayı reddetmiştir. Tarafların istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: Vergi Dava Dairesi, istinaf istemlerine konu kararın usul ve hukuka uygun olduğu ve kaldırılmasını gerektiren bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemlerini reddetmiştir. Tarafların temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 08/11/2022 tarih ve E:2021/2309, K:2022/5496 sayılı kararı: i. Temyize konu kararın, dava konusu haciz işlemlerinin davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinden kaynaklanan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme: Temyize konu kararın, dava konusu haciz işlemlerinin ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinden kaynaklanan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup davalı tarafından ileri sürülen temyiz nedenleri kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. ii. Temyize konu kararın, dava konusu haciz işlemlerinin davacı adına düzenlenen ... tarih ve ..., ... ve ... sayılı ödeme emirlerinden kaynaklanan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme: Haciz aşaması öncesi asıl amme borçlusu şirketin ödenmeyen vergi borçları usulüne uygun şekilde şirketin bilinen adresine tebliğ edilecek, vadesinde ödenmemesi durumunda şirket adına yapılan mal varlığı araştırması sonucu vergi borcunun şirketin mal varlığından kısmen veya tamamen tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması üzerine şirketin kanuni temsilci ve ortakları takip edilerek amme alacağının tahsil edilmesinde son aşama olan haciz işlemi uygulanacaktır. Tahakkuk ve takip işlemlerinin usulüne uygun tamamlanması her aşamanın muhataba bildirilmesi, zamanaşımı gibi lehe sonuç doğuracak hususların tespiti ile savunma, dava yolu gibi hakların kullanılması açısından önem taşımaktadır. Usulüne uygun olarak ihbarnameler ve ödeme emirleri tebliğ edilmiş ve bunlara dava açılmamış ya da dava açılıp mükellef aleyhine sonuçlanmış ise anılan kararların kesinleşmesi üzerine mükellefler hakkında haciz işlemi uygulanmasına engel hukuki bir durum bulunmamaktadır. Ancak haciz işleminden önceki hukuki durumlarda sakatlık bulunması halinde mükellefler hakkında haciz işlemi uygulanması yasal olarak mümkün değildir. Olayda, her ne kadar haciz işleminden önceki aşama olan davacı adına düzenlenen ödeme emirlerine karşı dava açılmamış ise de şirket adına düzenlenen ihbarnamelere ve ödeme emirlerine ilişkin tebligatın usule aykırı olması durumunda tahsil edilebilir bir kamu alacağından bahsedilemez. Dava dosyasının ve asıl borçlu şirketin diğer ortak ve kanuni temsilcisi olan ... adına düzenlenen ödeme emrinin dava konusu edildiği Danıştay Dokuzuncu Dairesinin E:2021/2176 sayılı dosyasının birlikte incelenmesinden, davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emri içeriği borçlar için asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin şirket kanuni temsilcisinin bilinen adresi olan ikâmetgah adresinde tebliğe çalışıldığı, tebliğ evrakının kanuni temsilcinin adresinde muhatabına tebliğ edilemediği hususunun komşularından bir kişi veya muhtar veya ihtiyar heyeti üyelerinden biri veyahut bir zabıta memuru nezdinde ve imzasıyla tespit edilmediği görülmüştür. Buna göre, şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin usulüne uygun olarak tebliğ edildiğinden söz edilemeyeceğinden davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Bu nedenle, temyize konu kararın, dava konusu haciz işlemlerinin davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinden kaynaklanan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmemiştir. Bölge İdare Mahkemesince, yukarıda belirtilen hususlar da değerlendirilerek, davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... ve ... sayılı ödeme emirleri içeriği borçlar için de aynı durumun mevcut olup olmadığının, diğer bir ifade ile borcun asıl borçlu şirket nezdinde usulüne uygun olarak tahakkuk ettirilip ettirilmediği, borcun şirketten tahsili için 6183 sayılı Kanun'da düzenlenen takip yollarının tüketilip tüketilmediği araştırılarak yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir. Öte yandan, yeniden verilecek kararda, davacıdan tahsil edilmeye çalışılan kamu alacağının bir kısmını da içeren, asıl amme borçlusu şirketin bir dönem kanuni temsilcisi olan ... adına düzenlenen ödeme emrine karşı açılan davanın kabulüne ilişkin ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yönelik davalının istinaf isteminin, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emrinin usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği gerekçesiyle reddine dair ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yönelik davalının temyiz isteminin Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 08/11/2022 tarih ve E:2021/2176, K:2022/5495 sayılı kararıyla reddedildiği hususunun da gözetilmesi gerekmektedir. iii. Karar sonucu: Daire bu gerekçeyle temyize konu kararın, dava konusu haciz işlemlerinin ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinden kaynaklanan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasını onamış; dava konusu haciz işlemlerinin ... tarih ve ..., ... ve ... sayılı ödeme emirlerinden kaynaklanan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrasını bozmuştur. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı: Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Haciz işleminden bankaya gidildiğinde haberdar olunduğu, bunun üzerine süresi içinde dava açıldığı, davalı idare tarafından kendisine ve asıl borçlu şirkete usulüne uygun olarak tebligat yapılmadığı, adına düzenlenen ... tarih ve ..., ... ve ... sayılı ödeme emirlerinin tebliğine ilişkin pusulanın kapıya yapıştırıldığı iddia edilmekte ise de kapıya yapıştırılan tebligatların büyük bir çoğunluğunun muhataplarına ulaşmadığının herkesin malumu olduğu, ödeme emri içeriği vergi ve cezaların zamanaşımına uğradığı, sadece adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun olarak tebliğ edilip edilmediğinin incelendiği, diğer iddialarının incelenmediği, mahkemeye erişim hakkının korunması için adına düzenlenen ödeme emirlerine karşı süresi içinde dava açıldığı kabul edilerek inceleme yapılmasının gerektiği, haricen yapılan araştırma sonucunda, dava konusu hacizlerin asıl borçlu şirketin defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinden kaynaklandığının öğrenildiği, defter ve belgelerin, ortaklık ve kanuni temsilcilik sıfatının sona ermesinden sonra defter ve belge isteme yazısının tebliğ edildiği tarihte kanuni temsilci ve ortak olan kişiler tarafından ibraz edilmemesinde kusurunun bulunmadığı, dolayısıyla söz konusu borçlardan sorumlu tutulamayacağı, adına düzenlenen ... tarih ve ..., ... ve ... sayılı ödeme emirleri içeriği borçlar nedeniyle 16/11/2022 tarihinde haberdar olunan banka hesaplarına konulan başka hacizlerin kaldırılması istemiyle açılan davada, bölge idare mahkemesince, defter ve belgelerin, ortaklık ve kanuni temsilcilik sıfatının sona ermesinden sonra defter ve belge isteme yazısının tebliğ edildiği tarihte kanuni temsilci olan şahıs tarafından ibraz edilmemesinde kendisinin kusurunun bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verildiği, hisselerini devretmesiyle birlikte şirket borçlarından sorumluluğunun ortadan kalktığı, temyize konu kararın asıl borçlu şirketin bir dönem kanuni temsilcisi olan ... adına düzenlenen ödeme emrine karşı açılan davada verilen kararlar ile çeliştiği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmeksizin, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE : MADDİ OLAY: Davacı tarafından, bir dönem ortağı ve kanuni temsilcisi olduğu ... Dağıtım İnşaat Turizm Tarım Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine ait borçların tahsili amacıyla 16/01/2020 tarihli haciz bildirisi üzerine Garanti Bankası hesabına uygulanan e-hacizlerin kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. Bölge idare mahkemesince verilen ilk kararın, mahkeme kararının dava konusu haciz işlemlerinin davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinden kaynaklanan kısımlarının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddine dair hüküm fıkrası, Danıştay Dokuzuncu Dairesince onanmak suretiyle kesinleşmiştir. Israr, dava konusu haciz işlemlerinin davacı adına düzenlenen ... tarih ve ..., ... ve ... sayılı ödeme emirlerinden kaynaklanan kısımlarına ilişkindir. Davacı adına düzenlenen ... tarih ve ..., ... ve ... sayılı ödeme emirleri içeriği borçlara ilişkin olarak asıl borçlu şirket adına ... tarih ve ... sayılı ödeme emri ile ... tarih ve ... sayılı ödeme emri düzenlenmiştir. Şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emri şirketin bilinen adresinde bulunamadığına yönelik olarak bir tespit yapılmaksızın şirketin kanuni temsilcisinin MERNİS adresine tebliğe çıkarılmıştır. 17/08/2017 tarihinde düzenlenen adres tespit tutanağı ile şirketin kanuni temsilcisinin tutuklu olduğunun memur ve mahalle muhtarı imzası ile tespit edilmesi üzerine şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emri ilanen tebliğ edilmiştir. Şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emri ise yine şirketin bilinen adresinde bulunamadığına yönelik olarak bir tespit yapılmaksızın şirketin kanuni temsilcisinin MERNİS adresine 16/03/2018 tarihinde tebliğe çıkarılmıştır. Adresin kapalı olması sebebiyle tebliğ evrakları iade edilmiştir. Bunun üzerine ödeme emri ikinci kez aynı adrese tebligata çıkarılmış ise de evrak tebliğ edilememiş ve tebliğ evrakı gönderildiği idareye iade edilmiş olup tebligat pusulaları kapıya yapıştırılmak suretiyle ödeme emirleri tebliğ edilmiştir. İLGİLİ MEVZUAT: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 93. maddesinde, tahakkuk fişinden gayri vergilendirme ile ilgili olup hüküm ifade eden bilumum vesikalar ve yazıların, adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasıyla ilmühaberli taahhütlü olarak, adresleri bilinmeyenlere ilan yolu ile tebliğ edileceği düzenlenmiştir. Aynı Kanun'un “Tebliğ yapılacak kimseler” başlıklı 94. maddenin birinci fıkrasında, tebliğin, mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılacağı; ikinci fıkrasında, tüzel kişilere yapılacak tebliğin bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine yapılacağı; üçüncü fıkrasında ise kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde tebliğin, ikametgâh adresinde bulunanlardan veya iş yerlerindeki memur ya da müstahdemlerden birine yapılacağı belirtilmiştir. Kanun'un "Bilinen adresler" başlıklı 101. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle değiştirilmeden önceki hali şu şekildedir: "Bu kanuna göre bilinen adresler şunlardır: 1. Mükellef tarafından işe başlamada bildirilen adresler; 2. Adres değişikliğinde bildirilen adresler; 3. İşi bırakmada bildirilen adresler; 4. Vergi beyannamelerinde bildirilen adresler; 5. Yoklama fişinde tesbit edilen adresler; 6. Vergi mahkemesinde dava açma dilekçelerinde ve cevaplarında gösterilen adresler; 7. Yetkili memurlar tarafından bir tutanakla tesbit edilen adresler (İlgilinin tutanakta imzası bulunmak şartiyle); 8. Bina ve arazi vergilerinde komisyonlarca tahrir varakalarında tesbit edilen adresleri. Mektupların gönderilmesinde bu adreslerden tarih itibariyle tebligat yapacak makama en son olarak bildirilmiş veya bu makamca tesbit edilmiş olanı nazara alınır." Kanun'un "Tebliğ evrakının teslimi" başlıklı 102. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 17. maddesiyle değiştirilmeden önceki hali şu şekildedir: "Tebliğ olunacak evrakı muhtevi zarf posta idaresince muhatabına verilir ve keyfiyet muhatap ile posta memuru tarafından taahhüt ilmühaberine tarih ve imza konulmak suretiyle tesbit olunur. Muhatabın zarf üzerinde yazılı adresini değiştirmesinden dolayı bulunamamış olması halinde posta memuru durumu zarf üzerine yazar ve mektup posta idaresince derhal tebliği yaptıran daireye geri gönderilir. Muhatabın geçici olarak başka bir yere gittiği, bilinen adresinde bulunanlar veya komşuları tarafından bildirildiği takdirde keyfiyet ve beyanda bulunanın kimliği tebliğ alındısına yazılarak altı beyanı yapana imzalatılır. İmzadan imtina ederse, tebliği yapan bu ciheti şerh ve imza eder ve tebliğ edilemiyen evrak çıkaran mercie iade olunur. Bunun üzerine tebliği çıkaran merci tarafından tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden tebliğ çıkarılır. İkinci defa çıkarılan tebliğ evrakı da aynı sebeple tebliğ edilemiyerek iade olunursa tebliğ ilan yolu ile yapılır. Muhatap imza edecek kadar yazı bilmez veya her hangi bir sebeple imza edemiyecek durumda bulunursa sol elinin baş parmağı bastırılmak suretiyle tebliğ olunur. Muhatap tebelluğdan imtina ederse tebliğ edilecek evrak önüne bırakılmak suretiyle tebliğ edilir. Yukarıdaki fıkralarda yazılı işlemler komşularından bir kişi veya muhtar veya ihtiyar heyeti üyelerinden biri veyahut bir zabıta memuru huzurunda icra ve keyfiyet taahhüt ilmühaberine yazılarak tarih ve imza vaz'edilmek ve hazır bulunanlara da imzalatılmak suretiyle tesbit olunur." Kanun'un "Tebliğin ilanla yapılacağı haller" başlıklı 103. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 18. maddesiyle değiştirilmeden önceki halinde, muhatabın adresinin hiç bilinmemesi, muhatabın bilinen adresinin yanlış veya değişmiş olması ve bu yüzden gönderilen mektubun geri gelmesi ve başkaca sebeplerden dolayı posta ile tebliğ yapılmasına imkan bulunmaması hallerinde tebliğin ilan yoluyla yapılacağı kuralına yer verilmiştir. Kanun'un, 7061 sayılı Kanun'un 01/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren 16. maddesiyle değişik 101. maddesi şu şekildedir: "Bu Kanuna göre bilinen adresler şunlardır: 1. Mükellef tarafından işe başlamada veya adres değişikliğinde bildirilen işyeri adresleri, 2. Yoklama fişinde veya ilgilinin imzası bulunmak şartıyla yetkili memurlar tarafından bir tutanakla tespit edilen işyeri adresleri, 3. 25/4/2006 tarihli ve 5490 sayılı Nüfus Hizmetleri Kanununa göre oluşturulan adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresi. Birinci fıkranın (1) ve (2) numaralı bentlerinde yazılı bilinen adreslerden tarih itibarıyla tebligat yapacak makama en son olarak bildirilmiş veya bu makamca tespit edilmiş olanı dikkate alınır ve tebliğ öncelikle bu adreste yapılır. İşyeri adresinde tebliğ yapılacak olanların bu adresinde bulunamaması, işin bırakılması veya işin bırakılmış addolunması hallerinde tebliğ, gerçek kişilerde kendisinin, tüzel kişilerde bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerinden birinin, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde ise bunları idare edenler veya varsa temsilcilerinden herhangi birinin adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde yapılır. İşyeri adresi olmayanlara tebliğ, doğrudan adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde yapılır." Kanun'un, 7061 sayılı Kanun'un 01/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren 17. maddesiyle değişik 102. maddesinin dördüncü fıkrası şu şekildedir: "Bu Kanunun 101 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) ve (2) numaralı bentlerinde sayılan işyeri adreslerine tebliğe çıkılan hallerde, tebliğ yapılacak olanların bu adreste bulunamaması durumunda (Bulunamama durumu o adresten geçici ayrılmaları da kapsar.) durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakı gönderildiği idareye iade edilir. Bu durumda bu Kanunun 101 inci maddesinin üçüncü fıkrasına göre işlem yapılır." HUKUKİ DEĞERLENDİRME: i. Temyize konu kararın dava konusu haciz işlemlerinin asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emri içeriği borçlardan kaynaklanan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme: Tebliğ, hukuki bir işlemden ilgili kimsenin haber almasını sağlamak için yetkili makamın kanuni şekilde yazı veya ilan ile yapacağı belgelendirme işlemidir. İdari işlemlerin ilgilisine tebliğ edilmesinde amaç, işlemin muhatabı açısından yasal haklarını kullanabilmesine imkan tanımak; işlemi tesis eden idare açısından da hakkında işlem tesis edilen kişilerin hukuki sorumluluklarını yerine getirip getirmediğini tespit etmektir. Vergi Usul Kanunu'nun tebligata ilişkin düzenlemelerinin, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin tebliğ edildiği tarihte yürürlükte bulunan, 7061 sayılı Kanun ile değişiklik yapılmadan önceki haline göre, bilinen adreste tebliğ esas olup tebliğin ilan yoluyla yapılabilmesi ancak muhatabın adresinin hiç bilinmediği, muhatabın bilinen adresinin yanlış veya değişmiş olduğu ve bu yüzden gönderilen mektubun geri geldiği ve başkaca sebeplerden dolayı posta ile tebliğ yapılmasına imkan bulunmadığının ilanen tebliğ tarihinden önce usulüne uygun olarak tespit edilmiş olması durumunda mümkündür. Vergi Usul Kanunu'nun tebligata ilişkin düzenlemelerinin 7061 sayılı Kanun ile değişiklik yapılmadan önceki halinde, gerçek ve tüzel kişilerin hangi adreslerinin bilinen adres olarak kabul edileceği sayma suretiyle belirlenmiştir. Bilinen adresler arasında tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin ikametgâh veya MERNİS adresleri sayılmamıştır. Dolayısıyla tüzel kişilere Kanun'da sayılan bilinen adreslerinde ulaşılamaması halinde kanuni temsilcisinin ikametgâh veya MERNİS adresinde tebliğin denenmesi yönünde kanuni bir zorunluluk bulunmamaktadır. Ancak tüzel kişilerin bilinen adreslerinde bulunamadığı hususunun usulüne uygun olarak tespit edilmiş olması durumunda, tebligatın yukarıda belirtilen amaçları dikkate alındığında, vergilendirme ile ilgili işlemin kanuni temsilcinin ikametgâh veya MERNİS adresinde tebliğ edilmesinde hukuken bir engel bulunmamaktadır. Ancak, olayda, şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin, asıl borçlu şirketin bilinen adresine tebligata çıkarıldığı ve şirketin bu adreste bulunamadığının usulüne uygun şekilde tespit edildiği ortaya konulmaksızın, şirketin kanuni temsilcisinin MERNİS adresinde düzenlenen adres tespit tutanağı ile kanuni temsilcinin adreste bulunmadığının tespiti üzerine ilanen tebliğ edildiği görülmüştür. Dolayısıyla, şirket adına düzenlenen ödeme emrinin şirketin bilinen adresinde tebliğ edilmeye çalışılması gerekirken şirketin kanuni temsilcisinin MERNİS adresine tebliğe çıkarılmasında ve sonrasında ilanen tebliğ edilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Bu durumda ısrar kararının sözü edilen hüküm fıkrasının bozulması gerekmektedir. ii. Temyize konu kararın dava konusu haciz işlemlerinin asıl borçlu şirket adına düzenlenen 15/03/2018 tarih ve 1 sayılı ödeme emri içeriği borçlardan kaynaklanan kısımlarına ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme: Vergi Usul Kanunu'nun tebligata ilişkin düzenlemelerinin, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin tebliğ edildiği tarihte yürürlükte bulunan 7061 sayılı Kanun ile değişik haline göre, tüzel kişiler bakımından bilinen adresler işe başlamada veya adres değişikliğinde bildirilen iş yeri adresleri ile yoklama fişinde veya ilgilinin imzası bulunmak şartıyla yetkili memurlar tarafından bir tutanakla tespit edilen iş yeri adresleri olup bu adreslerden tarih itibarıyla tebligat yapacak makama en son olarak bildirilmiş veya bu makamca tespit edilmiş olanının dikkate alınması ve tebliğin öncelikle bu adreste yapılması gerekmektedir. Tüzel kişilerin iş yeri adresinde bulunamadığının posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek tespit edilmesi, işin bırakılması veya işin bırakılmış addolunması hallerinde ise tebliğin, tüzel kişilerin başkan, müdür veya kanuni temsilcilerinden birinin adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde yapılması gerekmektedir. Ancak, olayda, şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin, asıl borçlu şirketin bilinen adresine tebligata çıkarıldığı ve şirketin bu adreste bulunamadığının usulüne uygun şekilde tespit edildiği veya işin bırakıldığı veya işin bırakılmış addolunduğu ortaya konulmaksızın, şirketin kanuni temsilcisinin MERNİS adresine tebliğe çıkarıldığı görülmüştür. Dolayısıyla, şirket adına düzenlenen ödeme emrinin öncelikle şirketin bilinen adresinde tebliğ edilmeye çalışılması gerekirken şirketin kanuni temsilcisinin MERNİS adresine tebliğe çıkarılmasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Bu durumda ısrar kararının sözü edilen hüküm fıkrasının da bozulması gerekmektedir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1- Davacının temyiz isteminin KABULÜNE, 2- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA, 3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 04/12/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi. X - KARŞI OY: 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un, dava konusu haciz işleminin dayanağı olan davacı adına düzenlenen ... tarih ve ..., ... ve ... sayılı ödeme emirlerinin tebliğ edildiği tarihte yürürlükte bulunan, 7061 sayılı Kanun ile değişik 55. maddesinin birinci fıkrasında, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere on beş gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun ödeme emri ile tebliğ olunacağı; 58. maddesinin birinci fıkrasında ise kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hakkında tebliğ tarihinden itibaren on beş gün içinde dava açabileceği kurala bağlanmıştır. Kanun'un 62. maddesinin birinci fıkrasında da borçlunun, mal bildiriminde gösterilen veya tahsil dairesince tespit edilen borçlu veya üçüncü şahıslar elindeki menkul malları ile gayrimenkullerinden, alacak ve haklarından amme alacağına yetecek miktarının tahsil dairelerince haczolunacağı belirtilmiştir. Dava konusu edilmeksizin kesinleşmiş idari işlemler sonrası tesis edilen yeni idari işlemlere karşı açılan davalarda, sadece bu yeni işlemin hukuka uygunluğu incelenebilecektir. Bu davalarda, kesinleşmiş hukuksal durumların incelenmesine olanak bulunmamaktadır. Bu itibarla, kamu alacağının tahsili amacıyla adına düzenlenen ödeme emrinin usulüne uygun olarak tebliğ edilmesine karşın, borcunu on beş gün içinde ödemediği gibi bu süre içinde dava açmayan veya açmış olduğu davası reddedilen kamu borçlusu hakkında alacaklı tahsil dairesince uygulanan hacze karşı açılan davada, önceki aşamalarda tesis edilen işlemlere karşı açılacak idari davalarda ileri sürülmesi gereken hukuka aykırılıkların işlemin sebep unsurundaki hukuka aykırılık hali olarak incelenmesine olanak bulunmamaktadır. Bu durumda, davacının bir dönem ortağı ve kanuni temsilcisi olduğu limited şirketine ait borçların tahsili amacıyla banka hesabına uygulanan e-hacizlere karşı açılan işbu davada, davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin tebliğine, zamanaşımına ve haczin uygulanmasına ilişkin diğer hukuka aykırılıklar incelenebilecek olup şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun olarak tebliğ edilip edilmediğinin incelenmesi mümkün değildir. Bu nedenle, davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun olarak tebliğ edilip edilmediği, kamu alacağının zamanaşımına uğrayıp uğramadığı da dahil olmak üzere uygulanan haczin diğer hususlar yönünden hukuka uygun olup olmadığı incelenmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.